仙台高等裁判所 昭和５９年（行コ）８号 判決
仙台市青葉区茂庭字折立山六番地
控訴人
株式会社西花宛
右代表者代表取締役
坂本俊江
右訴訟代理人弁護士
中島敬行
仙台市青葉区上杉一丁目一番一号
仙台南税務署長訴訟承継人
被控訴人
仙台北税務署長 佐藤健治
右指定代理人
山下隆志
阿部洋一
斉藤正昭
九城博
主文
一 本件控訴を棄却する。
二 控訴費用は、控訴人の負担とする。
事実及び理由
第一控訴の申立
一 原判決を取り消す。
二 仙台南税務署長が控訴人の昭和四七年一月一日から同年一二月三一日までの事業年度（以下「本件事業年度」という。）の法人税につき、昭和五〇年一二月一九日付けでした更正処分（以下「本件更正」という。）及び過少申告加算税の賦課決定（ただし、いずれも異議決定及び審査裁決により一部取り消された後のもの。
以下本件更正と合わせて「本件各処分」という。）のうち、所得金額六〇三八万四〇五三円を超える部分を取り消す。
第二事案の概要
本件は、控訴人が財産法人赤門学志院（当時の控訴人代表者国分壮が理事長）に対して支払った土地及び建物の代価につき、時価相当額を超える分は、無償の資産の譲渡であって寄付金に当たるとして、控訴人に対し、寄付金の損金算入限度を超える部分につき損金算入ができないとしてされた法人税の課税処分の適否が争われた事案である。なお、本件各処分の処分庁は、仙台南税務署長（以下「原処分庁」という。）であったが、その地位は、平成元年七月一日付けの大蔵省組織規程の一部を改正する省令（大蔵省令第五八号）により仙台北税務署長（被控訴人）に承継された。
一 争いのない事実
１ 控訴人の本件事業年度の法人税についての確定申告、更正及び過少申告加算税の賦課決定、異議申立、異議決定、審査請求及び審査裁決の各年月日、税額等は、別紙本件課税処分経過表記截のとおりである。
２ 控訴人の本件事業年度の所得金額は、本件の争点である土地建物の買入価額の損金過大算入の有無の点を除くほか、次の各金額を加算・減算した六三一六万七〇五三円（なお、控訴人の申告に係る所得金額は、事業所得三六二六万八九七八円から繰越欠損金三六二七万九八九円を控除し、ゼロと申告されている。）を算出の基礎とするものである。
（一） 加算すべき金額
(1) 仲介謝礼金の過大計上 二二七八万三〇〇〇円
(2) 売上原価（車輌及び什器備品）の過大計上 五五三万八四三一円
(3) 協力示談金の過大計上 四〇〇〇万〇〇〇〇円
(4) 所得税の損金不算入額 一一万〇〇〇〇円
（二） 減算すべき金額
繰越欠損金 五二六万四三七八円
３ 本件土地建物の買入
控訴人は、昭和四七年一一月二八日財団法人赤門学志院（以下「赤門」という。）から、別表１記載の甲地等の土地及び建物（以下、同表記載の物件につき、右記載の用語の使用区分に従い「甲地等」のように略称し、全体の土地を「本件土地」という。）を八億五三八七万三五八〇円で取得した（以下「本件売買」という。）
控訴人は、同月二九日、フジタ工業株式会社（以下「フジタ工業」という。）に対し、甲地等、庄司里治ほか一七名所有で控訴人が取得する予定の乙地及び控訴人所有の丙地等を一括して、一六億四〇〇〇万円で譲渡した。そして、控訴人は、同年一二月一五日、庄司里治ほか一七名から乙地を三億七四三六万六三二六円で取得した。
二 本件の争点
本件売買時における甲地等の時価相当額は、いくらか。
（被控訴人の主張）
１ 控訴人が支払った本件売買代金のうち甲地等の時価を超える部分は、売買代金としての対価性を喪失し、無償の資産の譲渡といえるから、法人税法三七条五項（昭和六二年法律第九六号による改正前のもの。以下同じ。）に規定する寄付金の額にあたり、したがって、同条二項規定の損金算入限度を超える部分は損金の額に算入されない。
２ 甲地等の時価相当額は、六億一八八九万四八六六円を超えることはないので、本件売買代金のうち少なくとも二億三四九七万八七一四円は、過大評価である。
（一） 原処分庁は、本件各処分に際し、甲地等の時価につき、別表二のとおり倍率方式による相続税評価基準の評価額の割合に応じ、フジタ工業に対する譲渡価額を按分して求めた。すなわち、まず、控訴人がフジタ工業に対し一括譲渡した甲地等、乙地及び丙地等の譲渡価額一六億四〇〇〇〇万円から乙地の取得価額三億七四三六万六三二六円を控除して、甲地等及び丙地等の合計価額一二億六五六三万三六七四円を算出した。次に甲地等及び丙地等の個々の価額について、右一二億六五六三万三六七円をそれぞれの相続財産評価額の比率によって按分して計算することとし、別表２のとおり算出した結果、甲地等の時価相当額は、六億一八八九万四八六六円である。
（二） また、鑑定の結果によれば、甲地等の価額は、〈１〉本件土地をそれぞれ独立した単独の土地として評価すると、四億一五五七万九〇〇〇円であり、〈２〉本件土地全体を一体一団の土地として評価すると、四億九二四二万円である。ところで、鑑定評価の対象とされた甲地等には、本件売買の対象とされていない仙台市茂庭字折立山六番二〇を中心とする約二〇〇〇坪の土地が含まれ、本件売買の対象となっていた甲地上の建物及び構築物が含まれていないので、この点を修正すると別表３のとおり、〈１〉は三億九六九〇万一九一八円、〈２〉は四億六三四一万三九一八円となるにすぎない。
（三） なお、控訴人は、〈１〉甲地等の適正な価額の上限は、一〇億五五二二万五六七四円である、〈２〉鑑定の結果によれば、控訴人とフジタ工業との取引価額一六億四〇〇〇万円から乙地の取得価額を差し引いた額を甲地等と丙地等の合算額とすることを条件とした場合（鑑定事項４（一））において、甲地等の限定価格による評価額は、七億四九七九万三三九五円であるから、甲地等の本件売買代金額は正当なものである旨主張する。しかし、〈１〉については、本件土地を一体一団として開発・利用することによる増加価値分をすべて甲地等のみに帰属させることになるから、合理性がない。また右〈２〉については、右取引価額一六億四〇〇〇万円は、本件売買に続いてされた新たな取引の価格にすぎないうえ、フジタ工業との取引価格は、他の開発業者との「買い進み」が行われたことによる値上がり益あるいは仲介謝礼金等の費用を賄うために必要な控訴人が得るべき土地譲渡益む含まれているから、これを条件とすることは、右利益等をそのまま上乗せした不当に高額なものとなることは明らかである。したがって、控訴人の前記主張は、失当である。
（控訴人の主張）
控訴人と赤門との本件売買代金は、正当である。すなわち、
１ 不動産鑑定評価基準では、不動産の価格は、取引市場において多数の売買物件、多数の取引当事者の間で自由競争の結果成立する正常価格と自由競争の余地のない限定物件について限定市場で成立する限定価格に分けられているが、両者は価格成立の基礎を異にするため、厳密に区別されなければならない。本件では、甲地等の本件売買は、本件土地を一体一団として売却するために、甲地を乙地、丙地に併合する目的でされた契約であるから、甲地等の買収については、代替の余地も自由競争の余地もないので、限定価格であることは、明らかである。
２ 鑑定の結果によれば、本件土地の全体を一体一団の土地とした場合の価格は、一七億〇六二六万八〇〇〇円と評価されている。甲地等の価格は、右全体の価格から乙地の取得価格三億七四三六万六三二六円、丙地等の独立の土地としての鑑定の結果による価格二億七六六七万六〇〇〇円を控除した一〇億五五二二万五六七四円を上限とする価格が適正な価額である。
３ ある不動産に対し複数の鑑定評価がされた場合、その格差の許容限度は、約一五パーセントとされているところ、甲地等の価格は、甲一〇（中瀬鑑定）では九億一四四〇万七〇〇〇円、甲一九の１、２（宮下鑑定）では八億四四五五万七三五〇円、鑑定の結果によれば鑑定事項４（一）において限定価格による評価額が七億五九七九万三三九五円とそれぞれされたが、右各評価額と本件売買代金八億五三八七万三五八〇円との差額を、本件売買代金で割ると、いずれも一五パーセント以内である。一方、甲地等の価格につき、被控訴人の主張する評価額六億一八八九万四八六六円と右鑑定評価額との差額とを右同様比較すると、いずれも一五パーセントを超えるから、被控訴人の主張する右金額は、不当である。
第三争点に対する判断
一 鑑定の結果によれば、甲地（ただし、本件売買から除外された仙台市茂庭字折立山六番二〇を中心とする六六一一平方メートルの土地（以下「本件売買除外地」という。）を含む。）の本件売買時における時価は、次のとおりである。
１ 甲地の評価額は、甲地、乙地、丙地を、それぞれ独立した土地として評価した場合につき四億一五五七万九〇〇〇円、右土地を一体一団の土地として評価した場合につき四億九二四二万円である。鑑定評価においては、取引事例比較法を適用して求めた比準価格一平方メートル当り六五〇〇円と開発方式を適用して求めた試算価格一平方メートル当り四七〇〇円とを検討し、昭和四七年当時は地下急上昇の時期で、将来の開発利益を先取りする形で、価格が形成されていたので、実証性に優る比準価格を採用し、本件土地の近隣地域の標準画地の価格を一平方メートル当り六五〇〇円とした。そして、別表１記載の各個別土地につき、街路、交通接近、環境、宅地造成、画地の個別的要因を右近隣地域の標準画地と比較のうえ評価して、一平方メートル当りの評価価格を求め、次に、これに各個別土地の実測面積を積算して、個々の土地の評価価格を求め、さらに、この価格を加算して独立した土地として評価した場合の甲地の評価額を求めた。また、一体一団の土地として評価した場合については、まず、全体土地につき同様に近隣地域の標準画地と比較して評点して求めた一平方メートル当たりの評価価格六五〇〇円に本件土地の実測面積を積算して全体の評価価格を求め、次に甲地、乙地、丙地を、それぞれ独立した土地として評価した場合の各比率に従って、これを配分した。
２ ところで、鑑定の対象とされた甲地は、本件売買除外地が含まれており、一方本件売買の対象とされていた別表１の甲地等に記載してある倉庫等の建物、構築物が含まれていなかった。また、鑑定においては、乙地につき取引対象とされなかった佐藤源治の持分の土地等も入れて算出されていた。そこで、鑑定の結果により、別表１の各個別土地の単価からそれらの売買対象から除外された土地の面積を積算する方法で、鑑定と同様の計算方法により修正すると（なお、本件売買除外地は、仙台市茂庭字折立山六番二十の五千四百一平方メートル及びこれに隣接する六番一八のうち一二一〇平方メートルの合計六六一一平方メートルである。甲八の１、弁論の全趣旨）、別表４（一）、（二）のとおり、独立した土地として評価した場合につき三億五九七一万七〇〇〇円、右土地を一体一団の土地として評価した場合につき四億二九一八万円である（一〇〇〇円未満四捨五入）。そこで、右甲地の評価額に本件売買の対象とされていた別表１の甲地等に記載してある倉庫等の建物、構築物の評価額三七一八万四九一八円（別表２のとおり評価した。乙六、一八、弁論の全趣旨）を加算すると、甲地等の時価は、独立した土地として評価した場合三億九六九〇万二〇〇〇円、右土地を一体一団の土地として評価した場合につき四億六六三六万五〇〇〇円である（一〇〇〇円未満四捨五入）。
３ また乙二七（財団法人日本不動産研究所仙台支店作成の不動産評価書）によれば、次の事実が認められる。
甲地（ただし、本件売買除外地を含む。）の時価は、三億八四三〇万四〇〇〇円である。その算出方法は、個々の土地を単独利用した場合の土地評価額を、道路、自然的条件、環境、宅地造成、画地の個別的要因を右近隣地域の標準画地と比較して増減し、これに標準地の一平方メートル当りの評価価格を積算する方法で求めておき、一方本件土地を全体として利用した場合の評価額（一平方メートル当り四五〇〇円とした）を査定し、これによって求めた開発利益総額を個々の単独利用土地評価額に応じて分配したものである。
二 そこで、甲地等の時価をみるに、右一２の鑑定の結果は、取引事例方式による比準価格、開発方式による積算価格を考慮しており、十分信用できるものといえるから、甲地等の時価は、本件の取引形態に沿った一体一団として開発することを前提とした評価額四億六六三六万五〇〇〇円（ただし、前叙のとおり本件売買除外地等を除き、建物等を加えた修正後のもの）とみるのが、相当である。
三 もっとも、控訴人は、甲地の時価は、限定価格であるとして、一〇億五五二二万五六七四円を上限とする価額が適正価額であるなどと主張する。なるほど、〈１〉鑑定の結果によれば、「甲地等、乙地、丙地等を一体として宅地開発し、分譲する計画の下に、第三者に一六億四〇〇〇万円で取引されたことを前提に、このうち乙地の買収価額を三億七四三六万六三二六円であるとして、この価額を差引いた一二億六五六三万三六七四円を甲地等及び丙地等の合算額とした場合、宅地見込地としての甲地等及び丙地等の価額」を条件とした場合、甲地の価額は、七億五九七九万三三九五円とされている。〈２〉甲一〇（不動産鑑定士中瀬成明の鑑定評価書）によれば、甲地の価額は、九億一四四〇万七〇〇〇円とされている。〈３〉甲一九の１、２（不動産鑑定士宮下正一郎の鑑定評価書）によれば、甲地（ただし、六番二〇及び六番一八のうち一二一〇・五六平方メートルを除外したもの）の価額は、八億四四五五万七三五一円とされている。
しかしながら、右〈１〉から〈３〉の甲地の評価額は、いずれも本件土地が一六億四〇〇〇万円で取引され、このうちから乙地の買収価額三億七四三六万六三二六円を控除した一二億六五六三万三六七四円を甲地及び丙地の合算額とすることを前提条件として、甲地の価額を求めたものであって、そのような条件を前提とすることにつき合理性があるような事情は、認められない。かえって、本件においては、本件売買代金八億五三八七万三五八〇円が時価に比し不合理であることを推測させる次の１ないし５の事情が認められる。
１ 控訴人は、本件売買の約一年前である昭和四六年一一月五日、赤門に対し、甲地等のうち、六番一七、六番一八、六番二四の土地及び建物の一部を、三億七五〇〇万円で、売り渡した。しかし、売渡後も従前同様、控訴人が遊園地の一部として使用していた（乙七、原審証人藤野卓児、弁論の全趣旨）。そして、甲地等の残りの土地・建物につき、赤門は昭和四五年一〇月一九日、六番三〇の土地（共有持分一三分の一二）を庄司里治ら一二名から八三一万七六九三円で、昭和四六年一〇月一日、六番二〇の土地及び建物を小西彦太郎から一〇四〇万四〇〇〇円で取得している。そして、そのうち右各土地から本件売買除外地及び土地上の建物の一部を除いたものを甲地等として本件売買の対象とした（甲四、八の１、乙八、九）。
２ また、控訴人は、本件土地及びその土地上の建物等をフジタ工業に対し、一六億四〇〇〇万円で譲渡したが、その経緯は、代表取締役国分壮から控訴人の経営を任されていた専務取締役藤野卓児が、昭和四七年初めころ、日綿実業株式会社に対し、負債整理のため、遊園地として利用されていた丙地等、赤門所有の甲地等及び乙地を一括して、一二億円で譲渡することを持ち掛けたことから始まり、その後、蝶理やアサヒ都市開発、伊藤忠などの大手業者からも買入申し込みがあって、売買交渉が進められ、その中から控訴人に最も有利な条件を提示したフジタ工業との間で、売買契約を締結した（乙一一、原審証人藤野卓児、弁論の全趣旨）。
３ 控訴人は、資本金三〇〇〇万円の会社であるが、その株主名及び出資状況等並びに大口株主である赤門及び株式会社四ツ葉商行の役員構成あるいは株主名簿等は、別表５のとおりである。右のとおり、控訴人、赤門、株式会社四ツ葉商行は、それぞれ国分壮及びその親族を中心とする会社であって、国分壮がそれらの経営について強い影響力を持っていた（役員構成、身分関係については争いがない。乙二三ないし二五、原審証人藤野卓児、弁論の全趣旨）。
４ 本件売買代金は、フジタ工業に対し本件土地等を一六億四〇〇〇万円で一括売却することが決まった後に、フジタ工業に対し譲渡した甲地等の譲渡代金と同額の八億五三八七万三五八〇円とされ、甲地等の関する限り譲渡利益はゼロとされたが、右金額の決定は、右一六億四〇〇〇万円から乙地の取得代金三億七四三六万六三二六円を控除した一二億六五六三万三六七四円を甲地等及び丙地等の合計価額とし、甲地等及び丙地等の各個別金額については、控訴人代表者の国分壮において適宜配分したものである（乙一、一一、原審証人藤野卓児、当審証人国分壮）。
５ 赤門は、公益法人であるから、収益事業以外の収益には課税されず、不動産売買についても相当の期間にわたり反復的に売買されない限り課税されることはないので、本件売買の譲渡利益に対する税負担をしていない（赤門が、公益法人であることは、争いがない。乙二六の３）。
四 以上によれば、甲地等の時価は、鑑定の結果に従い、四億六六三六万五〇〇〇円と認められ、控訴人は、赤門から、時価をはるかに超える対価により甲地等の譲渡を受けたことになるが、このことは、右資産を時価相当額で譲渡を受けると同時に、その時価相当額と右譲渡の対価（本件売買代金）との差額を、譲渡人である赤門に贈与したのと実質的には同じ経済的効果をもたらすから、右時価相当額との差額は、無償の資産の譲渡というべきである。したがって、本件売買代金八億五三八七万三五八〇円と時価相当額四億六六三六万五〇〇〇円との差額三億八七五〇万八五八〇円は、控訴人から赤門に対する寄付金になる。
ところで、本件各処分においては、右差額を超えない二億三四九七万八七一四円（甲地等の時価を右認定額を超える六億一八八九万四八六六円とした際の本件売買代金八億五三八七万三五八〇円との差額）を寄付金とみなし、これを基にして損金としての寄付金の不算入額を別表６のとおり二億三〇九万六六〇〇円と求めたものである。そうすると、控訴人の本件事業年度の所得金額につき、右のとおり控え目に算出された損金不算入額二億三〇六九万六六〇〇円に前記第二の一２の争いのない六三一六万七〇五三円を加えた二億九三八六万三六五三円であるとして、なされた本件各処分には、違法な点はなく、適法である（なお、過少申告加算税につき、課税が除外される正当理由は、何ら窺えない）。
第四結論
よって、本件各処分は、適法であるから、本訴請求を棄却した原判決は、相当であって、本件控訴は、理由がないから、これを棄却することとする。
（裁判長裁判官 佐藤邦夫 裁判官 小野貞夫 裁判官 小島浩）
（別紙）
本件課税処分経過表
〈省略〉
別表１
用語の使用区分
〈省略〉
別表２
甲地等の価額の算定
〈１〉 甲地等の及び丙地等の固定資産税評価額
〈省略〉
〈２〉 相続税財産評価額
〈省略〉
〈３〉 甲地等及び丙地等の比率
〈省略〉
〈４〉 甲地等と丙地等の合計額
〈省略〉
〈５〉 甲地等の価額
1,265,633,674×48.9％＝618,894,866円
（甲地等と丙地等の合計額） （比率） （甲地等の価額）
別表３
本件鑑定評価書に基づく甲地等の価額
〈省略〉
別表４（一）
鑑定評価額の修正表
〈省略〉
別表４（二）
対象不動産の表示
〈省略〉
別表５
控訴会社及び関係会社の株主構成等
〈１〉 控訴会社の株主名及び出資状況
〈省略〉
〈２〉 （財）赤門学志院の役員
〈省略〉
〈３〉 （株）四ツ葉商行の株主名及び出資状況
〈省略〉
別表６
〈１〉 寄付金の損金不算入額の明細
〈省略〉
〈２〉 所得の金額（法人税法施行令73条２項）
〈省略〉